我國(guó)應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化挑戰(zhàn)的策略論文
一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與金融市場(chǎng)
近年來(lái)，國(guó)際金融市場(chǎng)已經(jīng)成為世界經(jīng)濟(jì)的核心。金融市場(chǎng)的一個(gè)重要變革是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同性，這個(gè)變革不僅影響到銀行業(yè)，也影響到其他行業(yè)。要使市場(chǎng)正常運(yùn)作，資本得到有效配置，投資者就需要透明的信息，并要求對(duì)不同公司的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行比較。國(guó)際資本市場(chǎng)發(fā)展越快，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的要求越高。
巴塞爾新資本協(xié)議充分認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)提高銀行風(fēng)險(xiǎn)管理水平以及促進(jìn)金融穩(wěn)定具有的重要作用，主張建立和實(shí)施高質(zhì)量的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，使資本比率更能充分反映銀行抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力，這有助于提高市場(chǎng)透明度，實(shí)現(xiàn)銀行監(jiān)管的有效性。從提高市場(chǎng)約束有效性及尋求全球資本配置有效性的角度看，巴塞爾委員會(huì)支持會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的目標(biāo)和方向。
會(huì)計(jì)國(guó)際趨同是經(jīng)濟(jì)日益全球化的客觀需要，不僅有利于世界經(jīng)濟(jì)的繁榮與穩(wěn)定，也有利于中國(guó)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展。同時(shí)，由于世界各國(guó)存在政治、經(jīng)濟(jì)、文化、歷史等方面的差異，要使國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則真正成為通用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，必須高度關(guān)注發(fā)展中國(guó)家和體制轉(zhuǎn)換國(guó)家的會(huì)計(jì)問(wèn)題。會(huì)計(jì)國(guó)際趨同的進(jìn)程與國(guó)家、地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的狀況密切相關(guān)，必然是一個(gè)漸進(jìn)的、歷史的、長(zhǎng)期的發(fā)展過(guò)程。
二、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)商業(yè)銀行的影響
國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一項(xiàng)具有深遠(yuǎn)影響的工作是2003年底修訂的39號(hào)準(zhǔn)則《金融工具：確認(rèn)和計(jì)量》，它不論在形式上還是實(shí)質(zhì)上都是對(duì)銀行業(yè)最具影響力的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。隨著金融工具的不斷創(chuàng)新和普遍使用，歷史成本會(huì)計(jì)已經(jīng)不能滿足銀行會(huì)計(jì)處理的需要，公允價(jià)值會(huì)計(jì)更符合目前銀行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理慣例。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的改變對(duì)銀行的經(jīng)營(yíng)管理和財(cái)務(wù)狀況將產(chǎn)生重要影響，具體表現(xiàn)為：
一是與歷史成本原則比較，使用公允價(jià)值計(jì)量銀行的資產(chǎn)和負(fù)債能夠更迅速反映市場(chǎng)價(jià)值信息的變化。
二是收益和損失不再反映在報(bào)告期末，而是立即確認(rèn)，從而使商業(yè)銀行管理收益的空間進(jìn)一步縮小。
三是一些金融工具不再放在資產(chǎn)負(fù)債表外，而是進(jìn)入表內(nèi)核算，這會(huì)影響銀行的負(fù)債率。
四是公允價(jià)值的任何變化都將在損益表中反映，導(dǎo)致銀行財(cái)務(wù)報(bào)告波動(dòng)性上升，可能導(dǎo)致市場(chǎng)對(duì)銀行經(jīng)濟(jì)價(jià)值的錯(cuò)誤判斷。
五是由于公允價(jià)值大多數(shù)情況下不能直接獲取，需要估算和驗(yàn)證，因此，采用公允價(jià)值會(huì)計(jì)將增加銀行成本。
六是非市場(chǎng)化資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量還存在諸多爭(zhēng)議。非市場(chǎng)化資產(chǎn)的價(jià)值確定不得不嚴(yán)重依賴銀行的內(nèi)部模型，可能會(huì)導(dǎo)致一定程度上人為操縱計(jì)量結(jié)果。
七是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要從質(zhì)量和內(nèi)容兩方面規(guī)范銀行會(huì)計(jì)信息，披露要求更為嚴(yán)格，這將對(duì)會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)性和透明度產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化順應(yīng)了金融工具和金融交易日益復(fù)雜的發(fā)展趨勢(shì)，也給我國(guó)的商業(yè)銀行帶來(lái)了挑戰(zhàn)。
首先，需要會(huì)計(jì)人員做出更多的職業(yè)判斷。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本是原則導(dǎo)向的，而且很多規(guī)定非常復(fù)雜，大量業(yè)務(wù)需要會(huì)計(jì)人員進(jìn)行專(zhuān)業(yè)判斷，這直接增加商業(yè)銀行進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的難度。
其次，需要具備較高風(fēng)險(xiǎn)管理水平。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求對(duì)衍生金融工具進(jìn)行表內(nèi)確認(rèn)和計(jì)量，而這種確認(rèn)和計(jì)量要求有完善的風(fēng)險(xiǎn)管理政策、金融工具估值技術(shù)和有效的內(nèi)部控制制度。
第三，需要增加投資改進(jìn)內(nèi)部系統(tǒng)和程序，使其能實(shí)現(xiàn)對(duì)復(fù)雜金融工具的估值和處理。
第四，當(dāng)市場(chǎng)交易不活躍、缺乏市場(chǎng)價(jià)格時(shí)，需要利用其他信息和估值技術(shù)確定公允價(jià)值，操作上比較困難。
第五，需要通過(guò)培訓(xùn)等方式逐步學(xué)習(xí)、熟悉和理解新的會(huì)計(jì)處理方法、程序及可能產(chǎn)生的影響。
三、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與銀行監(jiān)管
會(huì)計(jì)信息在銀行監(jiān)管中發(fā)揮了重要的基礎(chǔ)作用。會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)是銀行持續(xù)監(jiān)管的基礎(chǔ)，會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性原則與銀行審慎監(jiān)管在理念上一脈相通，銀行監(jiān)管的重要指標(biāo)實(shí)質(zhì)上是財(cái)務(wù)比率的演化。銀行監(jiān)管者更關(guān)注會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，也更強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的重要性。
巴塞爾委員會(huì)和各國(guó)銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)都認(rèn)為，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為金融工具規(guī)定了全面的、明確的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，建立了良好的約束機(jī)制，對(duì)提高銀行會(huì)計(jì)報(bào)告的質(zhì)量和透明度起到了積極的促進(jìn)作用，同時(shí)也高度關(guān)注國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)審慎銀行監(jiān)管可能帶來(lái)的沖擊和影響。
一是對(duì)監(jiān)管資本的影響。資本充足率的變動(dòng)來(lái)自銀行資本和加權(quán)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的變動(dòng)，而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則直接影響了這兩個(gè)項(xiàng)目。一方面，金融工具公允價(jià)值的頻繁變化，增加了銀行資本的波動(dòng)性。另一方面，新資本協(xié)議對(duì)加權(quán)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的計(jì)算主要包括表內(nèi)業(yè)務(wù)的信用風(fēng)險(xiǎn)和表外業(yè)務(wù)的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)，按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，有些表外業(yè)務(wù)也將納入表內(nèi)反映，必將影響加權(quán)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的計(jì)算。
二是對(duì)貸款損失準(zhǔn)備計(jì)提的影響。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)在計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備時(shí)要有確切的證據(jù)表明貸款損失已經(jīng)發(fā)生。這與銀行監(jiān)管政策的審慎性和前瞻性要求在一定程度上是矛盾的，銀行監(jiān)管當(dāng)局要求銀行不僅要對(duì)已經(jīng)發(fā)生的損失計(jì)提專(zhuān)項(xiàng)準(zhǔn)備，還要對(duì)可能發(fā)生的損失計(jì)提一般準(zhǔn)備。
三是對(duì)商業(yè)銀行信貸資產(chǎn)證券化的影響。按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的風(fēng)險(xiǎn)和回報(bào)是否已經(jīng)實(shí)質(zhì)上發(fā)生轉(zhuǎn)移的終止確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，絕大多數(shù)已經(jīng)證券化的信貸資產(chǎn)仍應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)反映，商業(yè)銀行通過(guò)資產(chǎn)證券化就不可能在資本監(jiān)管方面得到優(yōu)惠，從而提高了對(duì)商業(yè)銀行的資本要求。
四是對(duì)交易賬戶和銀行賬戶劃分的影響。根據(jù)巴塞爾委員會(huì)的規(guī)定，銀行應(yīng)將交易性業(yè)務(wù)與傳統(tǒng)的銀行業(yè)務(wù)分開(kāi)。交易賬戶按市場(chǎng)價(jià)格計(jì)價(jià)，銀行賬戶則按歷史成本計(jì)價(jià)。而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則極大地拓寬了按公允價(jià)值計(jì)價(jià)的金融工具范圍，使得交易賬戶和銀行賬戶的界限更加模糊，增加了監(jiān)管當(dāng)局對(duì)商業(yè)銀行市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施審慎資本監(jiān)管的難度。
五是對(duì)判斷銀行損益真實(shí)性的影響。盡管?chē)?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求商業(yè)銀行在運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量金融工具時(shí)必須有確實(shí)的理由、事實(shí)或依據(jù)，但不能排除其中包含有大量的主觀分析和判斷，這給監(jiān)管部門(mén)評(píng)價(jià)商業(yè)銀行收益或損失的真實(shí)性帶來(lái)一定困難。
國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的發(fā)展已經(jīng)顯示出當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與監(jiān)管要求之間存在的差異。從目標(biāo)來(lái)看，會(huì)計(jì)部門(mén)趨向于建立對(duì)銀行財(cái)務(wù)狀況的“中性”評(píng)估，監(jiān)管部門(mén)從審慎的角度則更趨向于保守的評(píng)估。從方法來(lái)看，會(huì)計(jì)部門(mén)要反映過(guò)去交易和事件的結(jié)果，強(qiáng)調(diào)回溯性方法，監(jiān)管部門(mén)則更關(guān)注未來(lái)，強(qiáng)調(diào)前瞻性方法。長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)是要保持會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與監(jiān)管要求的一致，但在達(dá)到長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)的過(guò)渡時(shí)期，兩個(gè)部門(mén)之間的.協(xié)調(diào)非常重要。
巴塞爾委員會(huì)要求各國(guó)監(jiān)管當(dāng)局高度重視會(huì)計(jì)制度的重大變化與監(jiān)管政策不同步帶來(lái)的分歧和挑戰(zhàn)，強(qiáng)調(diào)監(jiān)管當(dāng)局應(yīng)從維護(hù)金融穩(wěn)定的角度出發(fā)，采取審慎的前瞻性的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)，努力使會(huì)計(jì)制度變革符合商業(yè)銀行風(fēng)險(xiǎn)管理框架，在會(huì)計(jì)報(bào)告和監(jiān)管報(bào)告、會(huì)計(jì)資本和監(jiān)管資本之間建立必要的聯(lián)系機(jī)制，一些發(fā)達(dá)國(guó)家的監(jiān)管當(dāng)局也對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則表示了謹(jǐn)慎的支持。
四、積極應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的挑戰(zhàn)
國(guó)際機(jī)構(gòu)的調(diào)查顯示，有關(guān)金融工具以及涉及公允價(jià)值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的復(fù)雜特性，將影響大多數(shù)國(guó)家全面采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的進(jìn)程。
近年來(lái)，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差距正在逐步縮小，部分銀行已經(jīng)按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求編制會(huì)計(jì)報(bào)告。但目前我國(guó)商業(yè)銀行全面實(shí)施國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還存在一些困難，主要表現(xiàn)為公允價(jià)值缺乏參考標(biāo)準(zhǔn)，相關(guān)法律法規(guī)尚不配套，會(huì)計(jì)人員缺乏專(zhuān)業(yè)知識(shí)，商業(yè)銀行信息系統(tǒng)以及數(shù)據(jù)欠缺難以支持，執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師的能力有待提高，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的監(jiān)管力度需要加強(qiáng)，執(zhí)行成本較高導(dǎo)致中小金融機(jī)構(gòu)缺乏動(dòng)力，等等。我們對(duì)于我國(guó)銀行業(yè)應(yīng)用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本態(tài)度是：
第一，積極支持財(cái)政部制定一套借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的金融工具的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，促進(jìn)中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則逐步趨同。
第二，在制定我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過(guò)程中要更多地考慮中國(guó)金融市場(chǎng)的國(guó)情，不能照搬照抄。與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的效果應(yīng)是讓我們繼續(xù)減少分歧并且對(duì)一些明顯的差異有更清晰的理解。
第三，與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同需要一個(gè)過(guò)程，應(yīng)該分階段、分步驟逐步實(shí)現(xiàn)。
第四，進(jìn)一步加強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中財(cái)政部門(mén)與監(jiān)管機(jī)構(gòu)、稅務(wù)部門(mén)、人民銀行以及商業(yè)銀行的雙向及多邊溝通，共同促進(jìn)和保障我國(guó)金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的較高質(zhì)量。
為此，我們將以積極的態(tài)度協(xié)同有關(guān)部門(mén)努力做好以下工作：
一是做好會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后的相關(guān)配套工作。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必須充分解釋和認(rèn)真實(shí)施，必須重視新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的銜接和過(guò)渡。考慮到公允價(jià)值會(huì)計(jì)涉及的問(wèn)題多而復(fù)雜，在將公允價(jià)值會(huì)計(jì)全面用于會(huì)計(jì)核算之前，可以首先將公允價(jià)值用于信息披露，以使商業(yè)銀行在過(guò)渡期內(nèi)更好地積累經(jīng)驗(yàn)。
二是將引入國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與向巴塞爾新資本協(xié)議靠齊結(jié)合起來(lái)。我國(guó)目前雖還不具備執(zhí)行新協(xié)議的條件，但新資本協(xié)議的一些理念與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一致的，學(xué)習(xí)、研究和理解國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和新協(xié)議的精神，做好相關(guān)的準(zhǔn)備工作，有利于統(tǒng)籌利用資源，減少執(zhí)行成本。
三是繼續(xù)改進(jìn)有關(guān)金融工具的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。在借鑒國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的同時(shí)，要充分考慮我國(guó)金融業(yè)特殊的會(huì)計(jì)環(huán)境和實(shí)務(wù)特點(diǎn)，研究新情況，發(fā)現(xiàn)新問(wèn)題，不斷完善我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，更有效地規(guī)范和解決我國(guó)金融市場(chǎng)的會(huì)計(jì)問(wèn)題。
四是修改與實(shí)施國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)的政策法規(guī)。根據(jù)新的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我們將修訂監(jiān)管法規(guī)中資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)定。同時(shí)，借鑒國(guó)際銀行業(yè)監(jiān)管的良好實(shí)踐和立法經(jīng)驗(yàn)修改風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管法規(guī)，為保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行效果創(chuàng)造良好的法律環(huán)境。
五是提高銀行會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力。通過(guò)多種方式提高會(huì)計(jì)人員對(duì)交易和事項(xiàng)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告做出復(fù)雜判斷處理的能力，將是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則順利實(shí)施的關(guān)鍵。
六是加強(qiáng)對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的培訓(xùn)。隨著對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的逐步引入，可以考慮聘請(qǐng)有經(jīng)驗(yàn)的國(guó)外專(zhuān)家提供培訓(xùn)支持，使銀行從業(yè)人員和監(jiān)管人員熟悉和掌握國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，幫助我國(guó)金融機(jī)構(gòu)完成向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過(guò)渡。
七是加強(qiáng)對(duì)銀行機(jī)構(gòu)執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)。監(jiān)管當(dāng)局和有關(guān)部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)商業(yè)銀行的指導(dǎo)，創(chuàng)造條件分步實(shí)施國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在堅(jiān)持審慎監(jiān)管的前提下，推動(dòng)商業(yè)銀行逐步與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌。
八是加強(qiáng)對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究。相關(guān)部門(mén)應(yīng)成立專(zhuān)門(mén)小組研究國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展及對(duì)銀行監(jiān)管的影響，制定相關(guān)的對(duì)策和規(guī)劃。
九是加強(qiáng)執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍的建設(shè)。緊密配合資本市場(chǎng)發(fā)展進(jìn)程，加快完善中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則，提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的素質(zhì)和水平，著力培養(yǎng)符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化要求的高層次審計(jì)人才隊(duì)伍，充分發(fā)揮外部審計(jì)師的市場(chǎng)約束作用。
十是加強(qiáng)監(jiān)管部門(mén)、財(cái)政部門(mén)和稅務(wù)部門(mén)的溝通與協(xié)調(diào)。盡快解決實(shí)施準(zhǔn)則后的相關(guān)問(wèn)題，為商業(yè)銀行審慎經(jīng)營(yíng)創(chuàng)造良好的外部條件。
我們相信，在各相關(guān)部門(mén)的共同努力下，我國(guó)將盡快建立起與我國(guó)經(jīng)濟(jì)和金融體制相適應(yīng)，并與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。銀監(jiān)會(huì)將密切關(guān)注和跟蹤國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化，并采取相應(yīng)的監(jiān)管手段和措施，努力促進(jìn)我國(guó)銀行業(yè)持續(xù)、健康、穩(wěn)定發(fā)展。
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